0114-KDIP2-1.4010.222.2026.2.MW

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 czerwca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 8 czerwca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej.

Treść wniosku jest następująca.

Opis zdarzenia przyszłego

A. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest duńską spółką kapitałową, utworzoną zgodnie z prawem Królestwa Danii oraz będącą rezydentem podatkowym w Danii.

Spółka nie jest rezydentem podatkowym w Polsce ani nie posiada w Polsce zakładu w świetle Konwencji między Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

Spółka jest właścicielem 100% udziałów w polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością B. Sp. z o.o. (NIP: …) (dalej: „B.”). Nie jest wykluczone w przyszłości Spółka dokona zbycia udziałów w B. na rzecz podmiotu niepowiązanego.

B. spółka celowa została utworzona w celu realizacji projektów bateryjnego magazynowania energii elektrycznej (BESS) [dalej jako: „BESS” albo „Magazyny Energii”] na terytorium Polski.

W związku z prowadzoną działalnością B. planuje zrealizować w Polsce portfel projektów w postaci bateryjnych magazynów energii elektrycznej, które będą zlokalizowane Polsce (dalej łącznie jako: „Projekt”, „Magazyn Energii” lub „BESS”).

Na aktualnym etapie Projekty znajdują się w fazie przygotowania do realizacji. B. jest w procesie uzyskiwania dla poszczególnych Projektów statusu RTB (ready to build), rozumianego jako osiągnięcie etapu umożliwiającego rozpoczęcie realizacji robót budowlanych po uzyskaniu wymaganych decyzji, zgód, warunków przyłączeniowych oraz praw do dysponowania nieruchomościami na cele budowlane.

Docelowo Projekt (każdy odrębnie) będzie stanowić instalację służącą do magazynowania energii elektrycznej oraz wprowadzania zmagazynowanej energii do sieci elektroenergetycznej, wraz z niezbędną infrastrukturą towarzyszącą, techniczną, elektroenergetyczną, drogową oraz zabezpieczającą.

Docelowo BESS będzie składać się z następujących elementów obejmujących w szczególności:

- baterii lub akumulatorów przystosowanych do magazynowania energii elektrycznej;

- urządzeń służących do wprowadzania zmagazynowanej energii do sieci elektroenergetycznej albo zapewnienia zasilania awaryjnego urządzeń podłączonych do Magazynu Energii;

- przyłączy energetycznych lub elektroenergetycznych;

- sieci elektroenergetycznych i przyłączy elektroenergetycznych;

- kabli i linii kablowych, w tym kabli wysokiego, średniego lub niskiego napięcia;

- kabli sterowania oraz kabli telekomunikacyjnych lub teletechnicznych;

- rur osłonowych kabli, o ile będą stosowane;

- budynków, budowli i kontenerów przeznaczonych do umieszczenia urządzeń elektroenergetycznych

- fundamentów, w tym fundamentów betonowych, pod urządzenia, kontenery lub obiekty elektroenergetyczne;

- dróg wewnętrznych, dróg dojazdowych i miejsc postojowych, o nawierzchni utwardzonej lub nieutwardzonej;

- ogrodzenia

- systemu monitoringu wizyjnego;

- systemów kontroli dostępu lub zabezpieczenia terenu;

- urządzeń, instalacji i infrastruktury technicznej związanych z przechowywaniem, przesyłem, eksploatacją i obsługą energii;

- infrastruktury przesyłowej;

- infrastruktury drogowej;

- ewentualnie innych elementów koniecznych do budowy, przyłączenia, uruchomienia, eksploatacji, konserwacji i naprawy infrastruktury energetycznej.

Powyższe wyliczenia elementów Inwestycji należy traktować jako przykładowe, a nie jako wyczerpujące wyliczenie wszystkich elementów Projektu. Zasadniczo elementy Inwestycji będą obejmować budowle, urządzenia oraz ewentualnie budynki lub kontenery techniczne niezbędne do funkcjonowania Magazynu Energii.

Projekty BESS będą realizowane wyłącznie na gruntach należących do podmiotów trzecich, oddanych B. do używania na podstawie umów dzierżawy. B. nie jest i nie będzie właścicielem tych nieruchomości, na których realizowane będą Projekty BESS, nie przysługuje jej ani nie będzie jej przysługiwać prawo użytkowania wieczystego ani inne prawo rzeczowe do tych nieruchomości.

Umowy dzierżawy dotyczące trzech projektów mogą przewidywać, że:

a) infrastruktura BESS będzie połączona z gruntem wyłącznie dla przemijającego użytku w rozumieniu art. 47 § 3 Kodeksu cywilnego, a tym samym nie będzie stanowić części składowych nieruchomości; albo

b) elementy Magazynu Energii oraz inne rzeczy posadowione przez dzierżawcę pozostają własnością dzierżawcy, stanowią część jego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 49 Kodeksu cywilnego i nie stanowią części składowych nieruchomości. Dodatkowo, zgodnie z umową, po zakończeniu dzierżawy B. będzie zobowiązana do demontażu infrastruktury Magazynu Energii.

Pomimo pewnych odmienności w brzmieniu poszczególnych umów dzierżawy, ich postanowienia prowadzą do analogicznego wniosku, zgodnie z którym elementy infrastruktury BESS posadowione na dzierżawionych gruntach nie będą stanowiły własności właścicieli tych gruntów, lecz pozostaną składnikami majątku B., a po zakończeniu okresu dzierżawy będą podlegały demontażowi albo usunięciu przez B.

W konsekwencji, z perspektywy prawa cywilnego, elementy infrastruktury BESS nie będą stanowiły części składowych gruntów należących do podmiotów trzecich, lecz będą traktowane jako ruchomości należące do B. Alternatywnie, gdyby określone elementy Inwestycji zostały uznane za trwale związane z gruntem, mogłyby one stanowić części składowe nieruchomości należących do właścicieli gruntów, a nie majątek nieruchomy należący do B.

Na moment złożenia niniejszego wniosku Projekty nie zostały jeszcze ukończone i nie generują przychodów operacyjnych z eksploatacji Magazynów Energii. Jednocześnie B. nie posiada i nie będzie posiadała własnych nieruchomości położonych na terytorium Polski ani praw rzeczowych do nieruchomości, na których będą realizowane projekty BESS.

Przedmiotem niniejszego wniosku jest potwierdzenie stanowiska Spółki w zakresie braku opodatkowania w Polsce podatkiem dochodowym od osób prawnych transakcji sprzedaży udziałów w B.

Pytania

1. Czy jeżeli wartość księgowa (ustalona zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości; dalej: UoR) elementów projektów BESS trwale związanych z gruntem (w szczególności budynków i budowli) nie przekracza 50% wartości księgowej netto wszystkich aktywów B. (ustalonej zgodnie z obowiązującymi przepisami UoR) w okresie 365 dni poprzedzających dokonanie transakcji, to czy w takiej sytuacji transakcja sprzedaży udziałów w B. będzie podlegała opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym od osób prawnych?

2. Czy jeżeli wartość księgowa (ustalona zgodnie z obowiązującymi przepisami UoR) elementów projektów BESS trwale związanych z gruntem (w szczególności budynków i budowli) jest równa lub większa niż 50% wartości księgowej netto wszystkich aktywów B. (ustalonej zgodnie z obowiązującymi przepisami UoR) w okresie 365 dni poprzedzających dokonanie transakcji, to czy w takiej sytuacji transakcja sprzedaży udziałów w B. będzie podlegała w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem:

1. jeżeli wartość księgowa (ustalona zgodnie z obowiązującymi przepisami UoR) elementów projektów BESS posadowionych na gruncie (w szczególności budynków i budowli) nie przekracza 50% wartości księgowej netto wszystkich aktywów B. (ustalonej zgodnie z obowiązującymi przepisami UoR) w okresie 365 dni poprzedzających dokonanie transakcji, to w takiej sytuacji transakcja sprzedaży udziałów w B. nie będzie podlegała opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym od osób prawnych,

2. jeżeli wartość księgowa (ustalona zgodnie z obowiązującymi przepisami UoR) elementów projektów BESS posadowionych na gruncie (w szczególności budynków i budowli) jest większa niż 50% wartości księgowej netto wszystkich aktywów B. (ustalonej zgodnie z obowiązującymi przepisami UoR) w okresie 365 dni poprzedzających dokonanie transakcji, to w takiej sytuacji transakcja sprzedaży udziałów w B. nie będzie podlegała opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Uzasadnienie stanowiska

Na wstępie wskazali Państwo, iż w dniu 12 czerwca 2023 roku Spółka uzyskał interpretację indywidualną o sygn. 0111-KDWB.4010.11.2023.1.APA, dotyczącą konsekwencji podatkowych sprzedaży udziałów w spółkach realizujących (sp. z o.o.) inwestycje w postaci zespołu elektrowni fotowoltaicznych (tzw. farm fotowoltaicznych), w której potwierdzone zostało stanowisko Spółki zgodnie z którym:

• Spółka realizująca inwestycje w postaci farmy fotowoltaicznej nie spełnia definicji spółki nieruchomościowej w rozumieniu nowelizacji ustawy o CIT, ponieważ:

- spółka nie jest prawnym właścicielem nieruchomości, na której farma fotowoltaiczna jest położona; oraz

- elementy farmy fotowoltaicznej nie powinny być uważane za nieruchomość (majątek nieruchomy) należącą do tej spółki;

• W konsekwencji w każdym przypadku zbycia przez Spółkę udziałów w spółkach realizujących inwestycje w postaci tzw. farm fotowoltaicznych zastosowanie znajdzie art. 13 ust. 6 Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej z Królestwem Danii a tym samym transakcja sprzedaży przez Spółkę udziałów w spółkach realizujących inwestycje w postaci tzw. farm fotowoltaicznych nie będzie podlegać opodatkowaniu w Polsce.

Analogiczne konkluzje zostały wskazane również w interpretacji indywidualnej uzyskanej przez Spółkę w dniu 29 listopada 2021 roku, o sygn. 0111-KDIB1- 1.4010.389.2021.2.AW, dotyczącej sprzedaży udziałów w spółkach realizujących inwestycje w postaci zespołu elektrowni wiatrowych (tzw. farm wiatrowych).

Spółka wskazała, że choć wskazane interpretacje dotyczyły innych inwestycji niż projekt realizowany przez B., to odnoszą się one do tego samego zagadnienia prawnego, jakim są skutki podatkowe zbycia udziałów w spółce celowej, która nie jest właścicielem gruntu, lecz realizuje w Polsce inwestycję z zakresu odnawialnych źródeł energii (OZE) na nieruchomościach które nie są własnością spółki lecz są wykorzystywane na podstawie umów dzierżawy.

W szczególności należy uwzględnić, iż projekty BESS realizowane przez B. są realizowane na gruntach nienależących do B., tj. na gruntach będących w jej posiadaniu na podstawie umowy dzierżawy, do których prawo własności przysługuje innym podmiotom, a tym samym nie stanowią nieruchomości (majątku nieruchomego) należącego do B.

Ponadto elementy projektów BESS na gruncie przepisów prawa cywilnego, mogą być kwalifikowane dwojako. Po pierwsze, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, elementy te będą połączone z gruntem dla przemijającego użytku, a zatem na podstawie art. 47 § 3 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. 2026 r. poz. 795, dalej: KC) nie będą stanowiły części składowych gruntu i powinny być traktowane jako odrębne ruchomości należące do B. Po drugie, nawet gdyby określone elementy inwestycji zostały uznane za trwale związane z gruntem, to mogłyby one stanowić części składowe nieruchomości, a zatem z tej perspektywy mogłyby zostać uznane za mienie należące do właściciela gruntu, a nie do B.

W rezultacie, celem niniejszego wniosku jest potwierdzenie stanowiska Spółki w zakresie braku opodatkowania w Polsce podatkiem dochodowym od osób prawnych sprzedaży udziałów w B. realizującej inwestycje w postaci bateryjnych magazynów energii elektrycznej (BESS).

Zasady opodatkowania zysków ze sprzedaży udziałów w polskiej spółce dokonywanej przez spółkę z siedzibą na terytorium Danii zostały uregulowane na podstawie art. 9 ust. 4 Konwencji wielostronnej implementującej środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę i Danię dnia 7 czerwca 2017 r. (dalej: „Konwencja MLI”), zastępując brzmienie art. 13 ust. 5 Konwencji miedzy Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (dalej: „UPO”).

Zgodnie z art. 9 ust. 4 Konwencji MLI, [dla celów Konwencji] zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w [Umawiającym się państwie] z przeniesienia własności udziałów lub akcji lub porównywalnych praw, takich jak prawa w spółce osobowej lub powierniczej, mogą być opodatkowane w innym [Umawiającym się państwie], jeżeli w dowolnym momencie w okresie 365 dni poprzedzających przeniesienie własności akcji lub porównywalnych praw wartość tych akcji lub porównywalnych praw pochodzi bezpośrednio lub pośrednio w ponad 50% z majątku nieruchomego (nieruchomości) położonego na terytorium tego innego [umawiającego się państwa].

Ponadto, zgodnie z art. 13 ust. 6 UPO, zyski z przeniesienia własności jakiegokolwiek majątku niewymienionego we wcześniejszych ustępach podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący własność ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

Innymi słowy, jeżeli w ciągu 365 dni przed przeniesieniem własności udziałów lub akcji lub porównywalnych praw, ich wartość pochodziła bezpośrednio lub pośrednio w więcej niż 50% z nieruchomości znajdujących się na terytorium drugiego umawiającego się państwa, transakcja może podlegać opodatkowaniu w państwie, w którym znajduje się ten majątek.

Zgodnie z art. 6 ust. 2 UPO określenie „majątek nieruchomy” ma takie znaczenie jakie nadaje mu prawo tego Umawiającego się Państwa, na terytorium którego dany majątek jest położony. Określenie to obejmuje w każdym przypadku mienie przynależne do majątku nieruchomego, żywy i martwy inwentarz gospodarstw rolnych i leśnych, prawa, do których mają zastosowanie przepisy prawa powszechnego dotyczącego własności ziemi, prawa użytkowania nieruchomości, jak również prawa do stałych i zmiennych świadczeń z tytułu eksploatacji lub prawa do eksploatacji złóż mineralnych, źródeł innych zasobów naturalnych z tym zastrzeżeniem, że statki morskie, statki żeglugi śródlądowej, statki powietrzne i pojazdy transportu drogowego nie stanowią majątku nieruchomego.

Tym samym określając zakres pojęcia „majątek nieruchomy” na gruncie UPO, należy sięgnąć do przepisów prawa powszechnie obowiązującego na terenie państwa, w którym znajdują się składniki majątku należące do podmiotu, którego udziały lub prawa są przedmiotem transakcji (zbycia).

Mając na uwadze powyższe, definiując na gruncie niniejszej sprawy zakres pojęcia majątek nieruchomy na gruncie UPO w celu ustalenia kwalifikacji majątku posiadanego przez B., konieczne jest odwołanie się do krajowych przepisów ustawy KC.

Konieczność odwołania się w ww. przypadku do zapisów prawa polskiego potwierdza także orzecznictwo polskich sądów. Przykładowo, w wyroku z dnia 8 kwietnia 2013 r. sygn. III SA/Wa 3010/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wskazał, że:

„Określenie „majątek nieruchomy” ma takie znaczenie, jakie nadaje mu prawo tego Umawiającego się Państwa, na którego dany majątek jest położony.”

Polskie prawodawstwo nie definiuje „majątku nieruchomego”. W tym zakresie pojęcie „nieruchomości” zdefiniowane zostało w art. 46 § 1 KC zgodnie z którym, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Zatem zasadniczy podział rzeczy to podział na rzeczy ruchome i nieruchomości. W związku z tym, że KC zawiera jedynie definicję nieruchomości, stąd też, wnioskując z przeciwieństwa wszystko to, co nie jest nieruchomością, zaliczane jest do ruchomości.

Z kolei stosownie do art. 48 KC, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Jednocześnie, zgodnie z rzymską paremą superficies solo cedit na podstawie art. 191 KC własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową.

Innymi słowy artykuł 191 KC wyraża ogólną zasadę, że połączenie rzeczy ruchomej z nieruchomością w taki sposób, że stała się ona jej częścią składową, powoduje rozciągnięcie własności nieruchomości również na tę rzecz. Jednocześnie, zgodnie z art. 47 § 2 KC częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

W niniejszej sprawie kluczowe znaczenie ma również art. 47 § 3 KC, zgodnie z którym przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych. Z uwagi na sposób realizacji projektów BESS przez B., elementy tej infrastruktury będą połączone z gruntem właśnie dla przemijającego użytku, co przesądza o tym, że nie staną się częściami składowymi gruntu.

Ponadto ustalając zakres pojęciowy „mienia należącego do spółki” w świetle polskiego prawa cywilnego należy wskazać, że w polskim systemie prawnym kwestie związane z własnością rzeczy i praw majątkowych zostały uregulowane w Części ogólnej KC oraz w Księdze drugiej KC - Własność i inne prawa rzeczowe.

Artykuł 44 KC stanowi, że mieniem jest własność i inne prawa majątkowe. Z kolei, treść prawa własności została unormowana w art. 140 KC, zgodnie z którym, w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego właściciel może, z wyłączeniem innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy. Ponadto, jak stanowi przepis, właściciel w tych samych granicach może rozporządzać rzeczą. Wskazana regulacja określa treść prawa własności przez przyznanie właścicielowi podstawowych uprawnień do rzeczy, czyli uprawnienia do korzystania z rzeczy oraz uprawnienia do rozporządzania rzeczą. Na korzystanie z rzeczy składa się uprawnienie do posiadania rzeczy, a także do używania rzeczy, do pobierania pożytków i innych przychodów z rzeczy oraz do dyspozycji faktycznych rzeczą. Natomiast do prawa rozporządzania rzeczą zalicza się uprawnienie do wyzbycia się własności rzeczy oraz uprawnienie do jej obciążania.

W konsekwencji, prawo własności stanowi najszerszą formę korzystania z rzeczy, która może być ograniczona jedynie poprzez przepisy ustawy, zasady współżycia społecznego oraz społeczno-gospodarcze przeznaczenie prawa własności.

Tym samym, od prawa własności należy odróżnić użytkowanie rzeczy na podstawie umowy dzierżawy lub najmu. Zgodnie z art. 693 § 1 KC, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Dzierżawca ma wyłącznie prawo do korzystania z rzeczy, nie ma natomiast prawa rozporządzania rzeczą i nie ma prawa posiadania samoistnego rzeczy. Natomiast, zgodnie z art. 659 § 1 KC, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. W konsekwencji, nie ulega wątpliwości, że korzystanie z rzeczy na podstawie wskazanego stosunku zobowiązaniowego nie pozwala na uznanie, iż rzecz dzierżawiona lub wynajmowana staje się mieniem należącym do dzierżawcy lub najemcy.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że „mieniem należących do spółki” z pewnością nie są nieruchomości gruntowe użytkowane przez B. na podstawie umów dzierżawy – B. nie dysponuje w stosunku do tych nieruchomości prawem własności, o którym mowa w art. 44 KC wymaganym dla uznania go za „mienie należące” do tej spółki.

Z perspektywy Kodeksu Cywilnego dla celów kwalifikacji jako majątku nieruchomego B. nie są także elementy projektów BESS posadowione na takich nieruchomościach, które mogą stanowić albo odrębne ruchomości należące do B. z uwagi na ich połączenie z gruntem dla przemijającego użytku, albo ewentualnie część nieruchomości gruntowej stanowiącej własność osoby trzeciej zgodnie z zasadą superficies solo cedit określoną w art. 191 KC.

Konkludując powyższe, z punktu widzenia prawa cywilnego nie można stwierdzić, że nieruchomości gruntowe użytkowane przez B. na podstawie umowy dzierżawy stanowią majątek nieruchomy B., bowiem B. nie posiada w stosunku do tych nieruchomości prawa własności.

Ponadto, w świetle wskazanych przepisów, do mienia nieruchomego należącego do B. nie zaliczają się również elementy projektów BESS realizowanych na cudzym gruncie, które są połączone z gruntem dla przemijającego użytku, a zatem stanowią ruchomości należące do B., albo ewentualnie, w razie odmiennej kwalifikacji, mogłyby stanowić części składowe nieruchomości należącej do właściciela gruntu.

Mając na uwadze powyższe przepisy KC, należy ponownie podkreślić, że poszczególne elementy projektów BESS posadowione lub rozwijane na cudzym gruncie nie mogą zostać uznane za majątek nieruchomy należący do B. Jeżeli bowiem są połączone z gruntem wyłącznie dla przemijającego użytku to pozostają ruchomościami. Jeżeli natomiast zostałyby uznane za trwale związane z gruntem to mogłyby stanowić co najwyżej część nieruchomości gruntowej stanowiącej własność osoby trzeciej. W konsekwencji, w żadnym wypadku nie mogą one być uznane za majątek nieruchomy należący do B.

Potwierdzenie powyższego można znaleźć w komentarzu do art. 191 KC red. Osajda 2021, wyd. 28/P. Księżak, zgodnie z którym:

„Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych (art. 47 § 1 KC). Dlatego zgodnie z zasadą superficies solo cedit własność przyłączonej rzeczy ruchomej nabywa ex lege właściciel nieruchomości prawem przyrostu. Jest to pierwotny sposób nabycia własności. Nie ma znaczenia, która z rzeczy była cenniejsza, zawsze własność nieruchomości pochłania własność ruchomości. (…)Przepis art. 191 KC ma charakter bezwzględnie obowiązujący i strony nie mogą w umowie postanowić inaczej (por. wyr. SA w Katowicach z 24.4.2003 r., I ACa 1170/02, OSA/Kat. 2004, Nr 2, poz. 14).(…) Skutek z art. 191 KC jest nieodwracalny. Prawa do rzeczy ruchomej wygasają i ewentualne oddzielenie tej części składowej od nieruchomości nie powoduje, że odżywają.”

Ponadto w komentarzu red. Załucki 2020, wyd. 2/Wrzecionek znajdziemy potwierdzenie, że:

„Wszystko, co zostaje z nieruchomością w sposób trwały połączone, w tym wzniesione, zasadzone, zasiane itp., staje się częścią składową gruntu i jednocześnie własnością właściciela tego gruntu (nieruchomości). Ustawodawca w komentowanym przepisie nawiązał do pojęcia części składowej, o którym mowa w art. 47 § 2–3 KC oraz art. 48–49 KC. Zatem częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego (…).”

Ponadto rozważając kwestie opodatkowania w Polsce sprzedaży udziałów B., należy wziąć pod uwagę również treść art. 3 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 554, dalej: ustawy o CIT), zgodnie z którym za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2 (tj. podatników, niemających na terytorium Polski siedziby lub zarządu, którzy podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów osiąganych na terytorium Polski), uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, funduszu inwestycyjnego, instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości.

Innymi słowy, opodatkowaniu w Polsce będzie podlegać sprzedaż udziałów w spółce bądź innych praw do spółki osobowej, w której co najmniej 50% wartości aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości.

Zgodnie z art. 3 ust. 4 ustawy o CIT wartość aktywów, o której mowa w ust. 3 pkt 4, ustala się na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc uzyskania przychodu, o którym mowa w tym przepisie. W przypadku spółek będących emitentami papierów wartościowych dopuszczonych do obrotu na rynku regulowanym wartość aktywów może być ustalana na podstawie aktywów bilansowych ujętych w raportach okresowych publikowanych na koniec ostatniego kwartału poprzedzającego kwartał roku kalendarzowego, w którym doszło do uzyskania przychodu.

Biorąc pod uwagę, że zgodnie z przepisami KC poszczególne elementy projektów BESS realizowanych na cudzym gruncie i połączone z nimi dla przemijającego użytku nie stanowią części składowych nieruchomości, a zatem pozostają ruchomościami należącymi do B., nie mogą być uznane za nieruchomości położone na terytorium Polski ani prawa do takich nieruchomości. Również w wariancie alternatywnym, gdyby określne elementy inwestycji zostały uznane za trwale związane z gruntem, stanowiłyby część nieruchomości gruntowej należącej do właściciela gruntu, a nie do B. Tym samym nie będą stanowiły nieruchomości (majątku nieruchomego) należącego do B..

Dodatkowo należy uwzględnić wprowadzone od 1 stycznia 2021 r. zmiany w ustawie o CIT, które nakładają dodatkowe obowiązki podatkowe na spółki nieruchomościowe. Jedną z tych zmian było wprowadzenie definicji „spółki nieruchomościowej”.

Zgodnie z art. 4a pkt 35 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce nieruchomościowej, oznacza to podmiot inny niż osoba fizyczna, obowiązany do sporządzania bilansu na podstawie przepisów o rachunkowości, w którym:

a) na pierwszy dzień roku podatkowego, a w przypadku gdy spółka nieruchomościowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego - na pierwszy dzień roku obrotowego, co najmniej 50% wartości rynkowej aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowiła wartość rynkowa nieruchomości położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw do takich nieruchomości oraz wartość rynkowa tych nieruchomości przekraczała 10 000 000 zł albo równowartość tej kwoty określoną według kursu średniego walut obcych, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego pierwszy dzień roku podatkowego - w przypadku podmiotów rozpoczynających działalność,

b) na ostatni dzień roku poprzedzającego rok podatkowy, a w przypadku gdy spółka nieruchomościowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego - na ostatni dzień roku poprzedzającego rok obrotowy, co najmniej 50% wartości bilansowej aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowiła wartość bilansowa nieruchomości położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw do takich nieruchomości i wartość bilansowa tych nieruchomości przekraczała 10 000 000 zł albo równowartość tej kwoty określoną według kursu średniego walut obcych, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego odpowiednio rok podatkowy albo rok obrotowy oraz w roku poprzedzającym odpowiednio rok podatkowy albo rok obrotowy przychody podatkowe, a w przypadku gdy spółka nieruchomościowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego - przychody ujęte w wyniku finansowym netto, z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy, leasingu i innych umów o podobnym charakterze lub z przeniesienia własności, których przedmiotem są nieruchomości lub prawa do nieruchomości, o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 4, oraz z tytułu udziałów w innych spółkach nieruchomościowych, stanowiły co najmniej 60% ogółu odpowiednio przychodów podatkowych albo przychodów ujętych w wyniku finansowym netto - w przypadku podmiotów innych niż określone w lit. a.

Innymi słowy, w przypadku podmiotów kontynuujących działalność (jak ma to miejsce w przypadku B.), za spółkę nieruchomością uważa się podmiot inny niż osoba fizyczna, zobowiązany do sporządzenia bilansu na podstawie przepisów o rachunkowości, w odniesieniu, do którego zostały spełnione następujące przesłanki:

1. na ostatni dzień roku poprzedzającego rok podatkowy co najmniej 50% wartości bilansowej aktywów bezpośrednio lub pośrednio stanowiła wartość bilansowa nieruchomości położonych w Polsce lub praw do tych nieruchomości;

2. wartość bilansowa tych nieruchomości przekroczyła 10 mln zł, oraz

3. w roku poprzedzającym rok podatkowy wpływy podatkowe z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze lub z tytułu przeniesienia własności nieruchomości (lub praw do nich) oraz udziałów w innych spółkach nieruchomościowych, stanowiły co najmniej 60% wszystkich wpływów podatkowych.

Analizując powyższe regulacje oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego należy w szczególności zwrócić uwagę, że:

• projekty BESS realizowane przez B. są realizowane na gruntach nienależących do B., tj. na gruntach będących w jej posiadaniu na podstawie umowy dzierżawy, lecz do których prawo własności przysługuje innym podmiotom i zgodnie ze wcześniejszymi wyjaśnieniami nie stanowią nieruchomości (majątku nieruchomego) należącego do B.; oraz
• w roku poprzedzającym rok podatkowy, wpływy podatkowe z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze lub z tytułu przeniesienia własności nieruchomości (lub praw do nich) oraz udziałów w innych spółkach nieruchomościowych nie stanowiły co najmniej 60% wszystkich wpływów podatkowych B.

W świetle powyższego, B. nie spełnia definicji spółki nieruchomościowej a tym samym nie sposób uznać, że ciążą na niej z tego tytułu dodatkowe obowiązki podatkowe, a w szczególności jako płatnika tj. obowiązek zapłaty zaliczki na podatek od dochodu z tego tytułu w wysokości 19% w sytuacji, w której stroną dokonującą zbycia jest podmiot niemający siedziby lub zarządu na terytorium Polski, a przedmiotem transakcji są udziały dające co najmniej 5% praw głosu w spółce nieruchomościowej.

Należy zauważyć, że B. realizująca projekty BESS nie spełnia definicji spółki nieruchomościowej w rozumieniu nowelizacji ustawy o CIT, ponieważ B. ani nie jest prawnym właścicielem nieruchomości, na których projekty te są realizowane, ani elementy infrastruktury BESS nie będą uważane za nieruchomość (majątek nieruchomy) należącą do B. ani nie zostało spełnione określone w ustawie o CIT kryterium określonego źródła wpływów podatkowych.

W konsekwencji w opinii Spółki, w każdym przypadku zbycia przez niego udziałów w B. zastosowanie znajdzie art. 13 ust. 6 UPO a konsekwencji, czynność przeniesienia przez Spółkę prawa własności udziałów w B. nie będzie podlegać opodatkowaniu w Polsce.

Stanowisko Spółki, zgodnie z którym elementy projektów BESS nie stanowią majątku nieruchomego (nieruchomości), a tym samym sprzedaż przez podmiot niebędący rezydentem podatkowym w Polsce na którym nie ciąży ograniczony obowiązek podatkowy, udziałów w B. będącej operatorem projektów BESS nie będzie podlegało opodatkowaniu w Polsce, znajduje potwierdzenie w dotychczasowym stanowisku prezentowanym w wydawanych interpretacjach podatkowych.

W ocenie Spółki szczególne znaczenie mają interpretacje indywidualne dotyczące zbycia udziałów w spółkach celowych realizujących projekty OZE na cudzych gruntach oraz kwalifikacji elementów takich inwestycji jako nieruchomości albo praw do nieruchomości. Mimo że interpretacje te dotyczą inwestycji w postaci farm fotowoltaicznych lub farm wiatrowych, to w ocenie Spółki wynikające z nich konkluzje powinny mieć odpowiednie zastosowanie również do Projektów BESS, ponieważ dotyczą tego samego zagadnienia prawnego, tj. ustalenia, czy infrastruktura energetyczna posadowiona na cudzym gruncie stanowi majątek nieruchomy należący do spółki celowej.

Różnica technologiczna między farmami fotowoltaicznymi, farmami wiatrowymi a BESS nie wpływa na przydatność powołanych interpretacji, ponieważ przedmiotem rozstrzygnięć nie była techniczna funkcja danej instalacji, lecz kwalifikacja prawna infrastruktury energetycznej posadowionej na cudzym gruncie dla celów określenia czy powstaje obowiązek podatkowy w Polsce z tytułu sprzedaży udziałów takiej spółki. W każdym z tych przypadków zasadnicze znaczenie miały te same okoliczności, które występują w niniejszej sprawie: realizacja inwestycji przez spółkę celową, brak własności albo użytkowania wieczystego gruntu po stronie tej spółki, korzystanie z gruntu na podstawie umów dzierżawy, możliwość kwalifikacji elementów infrastruktury jako ruchomości albo części składowych nieruchomości należącej do właściciela gruntu, a także ocena skutków zbycia udziałów w świetle art. 3 ust. 3 pkt 4 i art. 4a pkt 35 ustawy o CIT oraz właściwych postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z perspektywy niniejszego wniosku BESS pełni analogiczną rolę jak instalacje analizowane w powołanych interpretacjach: jest zespołem urządzeń i infrastruktury technicznej służącej prowadzeniu działalności energetycznej, posadowionym na gruncie niestanowiącym własności spółki celowej. Dla zastosowania klauzuli nieruchomościowej istotne jest zatem nie to, czy dana instalacja służy wytwarzaniu energii z OZE, jej przesyłowi lub magazynowaniu, lecz to, czy jej elementy mogą zostać uznane za nieruchomości albo prawa do nieruchomości należące do spółki, której udziały są zbywane. Z tego względu konkluzje wynikające z powołanych interpretacji powinny znaleźć odpowiednie zastosowanie również w odniesieniu do Magazynów Energii realizowanych przez B.

W szczególności wskazać należy na:

• interpretacje indywidualną z dnia 8 maja 2025 r., sygn. 0114-KDIP2- 1.4010.179.2025.1.MW, w której za prawidłowe uznano stanowisko, zgodnie z którym:

„Wszystkie umowy dzierżawy gruntów zawarte pomiędzy Spółkami Zależnymi a wydzierżawiającymi (właścicielami) posiadają postanowienie umowne, zgodnie z którym „Strony zgodnie oświadczają, że Elektrownia fotowoltaiczna nie będzie stanowiła części składowej gruntu w myśl art. 48 Kodeksu cywilnego, ale będzie obiektem połączonym z gruntem jedynie dla przemijającego użytku w myśl art. 47 §3 Kodeksu cywilnego, a w konsekwencji Właściciel nie nabywa własności Elektrowni fotowoltaicznej z chwilą połączenia jej z gruntem.”

„Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że przepis art. 47 § 3 Kodeksu cywilnego, przewiduje wyjątek od zasady superficies solo cedit. Wynika bowiem z niego, iż nawet, jeżeli określone urządzenie połączone z rzeczą dla przemijającego użytku, spełniałoby ogólne przesłanki pozwalające uznać je za część składową nieruchomości, to i tak ze względu na treść art. 47 § 3 Kodeksu cywilnego nie jest ono jej częścią składową.”

„Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy „nieruchomości” lub „prawa do nieruchomości” w rozumieniu art. 3 ust. 3 pkt 4 lub art. 3 ust. 3 pkt 4a w zw. z art. 4a pkt 35 ustawy o CIT oraz "majątek nieruchomy" lub „prawa wchodzące w skład majątku nieruchomego” w myśl art. 13 ust. 2 w zw. z art. 6 ust. 2 UPO PL-DE definiować należy zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego, a w konsekwencji Farmy Fotowoltaiczne (poza ewentualnie stacjami transformatorowymi, których pytanie nie obejmuje) nie stanowią ani „nieruchomości” lub „praw do nieruchomości” w rozumieniu art. 3 ust. 3 pkt 4 lub art. 3 ust. 3 pkt 4a w zw. z art. 4a pkt 35 ustawy o CIT, ani „majątku nieruchomego” lub „praw wchodzących w skład majątku nieruchomego” w rozumieniu art. 13 ust. 2 w zw. z art. 6 ust. 2 UPO PL- DE.”

• interpretacje indywidualną z dnia 10 października 2024 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.451.2024.1.AK, w której za prawidłowe uznano stanowisko, zgodnie z którym:

„Z perspektywy Kodeksu Cywilnego dla celów kwalifikacji jako majątku nieruchomego SPV nie są także elementy farmy fotowoltaicznej posadowione na takich nieruchomościach, które mogą stanowić alternatywnie część nieruchomości gruntowej stanowiącej własność osoby trzeciej (wydzierżawiającego) zgodnie z zasadą superficies solo cedit określoną w art. 191 KC lub też alternatywnie mogą stanowić ruchomości należące do SPV.”

„Jednocześnie, w świetle wskazanych przepisów, do mienia nieruchomego należącego do SPV nie zaliczają się również elementy farmy fotowoltaicznej zbudowanej na cudzym gruncie, które mogą alternatywnie stanowić części składowe nieruchomości (a zatem z tej perspektywy mogłyby zostać uznane za mienie należące do właściciela gruntu) albo stanowić odrębne ruchomości należące do SPV.”

„W świetle powyższego, SPV nie spełnia definicji spółki nieruchomościowej a tym samym nie sposób uznać, że ciążą na niej z tego tytułu dodatkowe obowiązki podatkowe, a w szczególności jako płatnika tj. obowiązek zapłaty zaliczki na podatek od dochodu z tego tytułu w wysokości 19% w sytuacji, w której stroną dokonującą zbycia jest podmiot niemający siedziby lub zarządu na terytorium Polski a przedmiotem transakcji są udziały dające co najmniej 5% praw głosu w spółce nieruchomościowej.”

„Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.”

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie również w interpretacji z dnia 18 października 2024 roku, o sygn. 0111-KDIB2-1.4010.454.2024.2.AR, dotyczącą wydania udziałów w spółkach zależnych prowadzących farmy wiatrowe na dzierżawionych gruntach w ramach procesu likwidacji wnioskodawcy. Mimo, że interpretacja dotyczyła infrastruktury wiatrowej i umowy polsko-szwedzkiej, pozostaje pomocna jako potwierdzenie linii interpretacyjnej, zgodnie z którą aktywa energetyczne ujmowane jako urządzenia techniczne, posadowiona na gruntach nienależących do spółki celowej, nie powinny być traktowane jako majątek nieruchomy spółki dla potrzeb klauzuli nieruchomościowej. W interpretacji tej wskazano, że:

„Grunty, na których znajdują się elektrownie wiatrowe nie stanowią i nie będą stanowić własności Spółek Zależnych, są i będą one użytkowane przez Spółki Zależnej na podstawie umów dzierżawy.”

„Skoro zatem w wartości pozycji „elektrownie wiatrowe” nie ma nieruchomości, w rozumieniu KC, a pozycje te będą stanowić na ww. dni ponad 50% sumy aktywów Spółek Zależnych, to w świetle art. 13 ust. 1 UPO SWE-PL, wydanie udziałów w Spółkach Zależnych, o którym mowa w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, nie będzie podlegać po stronie Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce.”

W ocenie Spółki powyższe interpretacje potwierdzają, że dla celów art. 3 ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT, art. 4a pkt 35 ustawy o CIT oraz właściwych postanowień UPO kluczowe znaczenie ma cywilnoprawna kwalifikacja składników majątku. Jeżeli spółka celowa nie jest właścicielem gruntu, a elementy infrastruktury energetycznej posadowione na cudzym gruncie są połączone z nim dla przemijającego użytku, to elementy te nie stanowią majątku nieruchomego należącego do spółki celowej.

W konsekwencji, analogicznie jak w powołanych interpretacjach, elementy infrastruktury BESS realizowane przez B. na dzierżawionych gruntach nie powinny być uznawane za nieruchomości, prawa do nieruchomości ani majątek nieruchomy należący do B. Tym samym sprzedaż udziałów w B. przez Spółkę nie będzie podlegała opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie klauzuli nieruchomościowej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, wskazać należy, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw podatnika. Zostały wydane w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie mogą one zatem przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Każdą sprawę Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.